הכנסת עבודה

חשיבות הסיווג

1. ניכוי מס במקור – חלה חובת ניכוי על המעביד הפרטת מערכת גביית המס.
2. מס מעסיקים על הכנסות עבודה- רק מוסדות ציבוריים חייבים 4%.
3. קיזוז הפסדים- כללים מיוחדים המתירים לעובד לקזז הפסדים מעסק אחר שלו.
4. מיסוי בינ"ל – נפקויות מיסוי.
5. פטורים

יחסי עובד מעביד

1. הגדרת עובד: האם מהדין הכללי או ייחודית למיסים? מחד, פרשנות הרמונית, מאידך, מטרות ייחודיות של דיני המיסים- פס"ד הפועל טבריה– שמגר משאיר בצ"ע. פס"ד קבוצת החול שני בעלי-מניות בחברה שמקבלים מניית משכורת המבטיחה משכורת כל חודש. ביהמ"ש פוסק שאין כאן עבודה בפועל לכן אין עבודה גם להלכה.
2. האם כל תשלום ממעביד הוא הכנסת עבודה:

1. יש לבדוק באיזה כשירות קיבל את ההכנסה. אם התשלום הוא בגין כשירותך כעובד, תמוסה כאן; אם כי אתה קרוב-משפחה-חבר-מאהב וכו', לא תחת ס' זה.
2. מתנות– עד 180 לא נחשב כהכנסה וניתן לנכות כהוצאה- מעבר צריך לגלם את המס.

1. תשלום שמקבל העובד מצד ג':

1. פיצוי עבור אבדן הכנסה ימוסה לפי הכללים לאורם היינו ממסים את ההכנסה המקורית המשתלמת אלמלא הפיצוי (פיצוי עבוד אבדן הכנסת עבודה ימוסה כהכנסת עבודה). פס"ד המזח
2. להבחין בין תשלום לבין מתנה (פס"ד מור האנגלי (פס"ד חריג):בית הלורדים קבע שיגואר שקיבל שחקן המונדיאל, מור, במתנה הינו מתנה ולא הכנסה מעבודה, ולכן לא ימוסה. שימוש באנלוגיה של מתנת אב לבן)
3. כאשר התשלום לעובד ניתן עבור שירות הוא חייב המס (פס"ד משולם הארכיטקט). לכן במקרה של מלצר הטיפים הם חלק אינטגראלי מהעבודה אולם משום שלא ניתן מהמעביד הוא ימוסה לפי ס' 2(1)- הכנסה מעסק (פס"ד ליבוביץ דין טיפים של מלצר לפי 2(1)).

1. ניכוי במקור (ס' 164- 166- המעביד הוא הזרוע הארוכה))- פס"ד הד הקריות- המקומון המופלא לא ניכה במקור, כנדרש, וטען שאת הריביות על הפיגורים יש להכיר כהוצאה. ביהמ"ש: דחה את הטענה, והדגיש שזו חובת המעביד. לכאורה חובת המס היא של העובד ולכן ניתן לפנות אליו כאשר המעביד לא העביר את המס (הוא רק צינור). פס"ד ועקנין– כאשר עובד הוא חלק מהקנוניה: כלל שיותר תמים כך ניטה לא לפנות אליו (שלא יפסיד פעמיים).

טובת הנאה- שווה כסף

1. כל הטבה שמקבל העובד חייבת במס
2. המבחן הישראלי להטבה- האם ההטבה לטובת העובד או לטובת המעביד (מבחן אמריקני). העובד חייב במס על ההטבה רק אם היא לטובתו. אם זה לטובת המעביד אולם העובד יכול לעשות בה שימוש לטובתו (חליפה) המעביד יכול לנכות חלק משווי ההטבה) 80%.
3. פס"ד עירית בת- ים– המעביד נתן לעובד כרטיס כניסה למופע, כאשר ניתן לכמת בקלות את ההטבה אין לפטור את העובד מתשלום.
4. פס"ד דן נ' פ"ש ת"א– עובד קיבל בגדי חורף להנאתו. בית המשפט לא חייב אותו מכיוון שמדובר בתועלת המעביד, אך קבע שזה אפשרי כאשר זה רק להנאת העובד. אין לחייב במס דברים שאינם מוסיפים למקבלם כל הנאה פרטית, או שאינם מוסיפים לו אלא הנאה בלתי ניכרת לעומת מטרתם התועלתית. השימוש בבגדי עבודה מאפשר לעובד לחסוך הוצאה אך הנאה זו היא טפלה ואין לה שיעור בכסף. ביהמ"ש בוחן את המרכיב הדומיננטי והולך לפיו.
5. כאשר יש הטבות חלקיות (חליפה מהודרת או בית מלון מפואר) אולי ניתן למסות על הפרשי ההטבה את העובד.
6. הטבות שלא ניתן לייחס לעובד מסוים- החוק משתמש במנגנון חלופי, ולא מטיל על העובד אלא המעביד, דרך שלילת ניכוי ההוצאה.
7. רכב צמוד הוא חריג: ממסים רק על שליש משוויו (קבוצות שדולה עשירות, וחברות הליסינג).
8. הוצאות שהעובד מוציא ביוזמתו, אינן מוכרות!
9. הכנסה רעיונית- יש למסות אותה לפי ס' 2- הטבה בשווה כסף דינה כסף. חריג לכך הוא זקיפת הכנסה- שירותים שאדם נותן לעצמו שהם פטורים ממס בגלל קשיי כימות.
10. עסקאות רעיוניות– פס"ד שפר (הסכם: אני אתן לכם לשתול בין עצי הפרדס שלי את הגידולים שלכם, ובתמורה אתם תעבדו את הפרדס. ביהמ"ש: מדובר כאן בשתי עיסקאות נפרדות, מבחינה מהותית, ויש למסות כ"א, וזאת למרות שלא עברה תמורה בפועל)- יש לגלות את העסקאות האמיתיות למרות הקיזוז החוזי. אחרי ההפרדה בודקים את התוצאות המיסויות של כל עסקה בנפרד (אולי לאחד יכירו כהוצאה ולשני לא). פס"ד אררט-בעל דירה משכיר דירה בחינם, ובתמורה דורש שיפוצים בדירה. אם התיקונים אם נרשמים בחוזה כחלק מדמי השכירות אז הם חייבים במס כדמי שכירות רגילים. לדעת המרצה גם אם זה לא נרשם בחוזה אבל זה ברור ממצב הדברים ושווי העסקה שיש כאן עסקת חליפין מסוימת ראוי להפריד ולהרים מסך.
11. יש להבחין בין עסקאות רעיוניות למתנות

הלוואה מוטבת (מקרה פרטי של שווה כסף)

1. מתח בין ס' 2 לס' 3(ט) שניהם דנים במתן הנאות שלא בכסף, ועולה שאלת היחס בינם.
2. מתח בפסיקה הלכות הפוכות: מי גובר על מי? מה היחס בינם?

1. נפקותו של ס' 3(ט): דן ב- 3 סוגי הטבות (ס' 2(2) או ס' 2(1):

1. רישא: מימוש זכות לרכישת נכס או שירות (אופציות)- הפרש בין מחיר הקנייה למכירה בעת המימוש.
2. סיפא: הלוואה ללא ריבית או בריבית נמוכה יותר משקבע שר האוצר (ברגיל – מדד+4%).

1. (ס"ק א) הלוואה או זכות בין עובד ומעביד – תחשב כהכנסת עבודה לפי סע' 2(2).
2. (ס"ק ב) הלוואה/ זכות בין נותן למקבל שירותים – כהכנסה מעסק לפי סע' 2(1); חריג: אם ההלוואה/ זכות ניתנו ללא קשר לשירותים שסופקו.
3. (ס"ק ג) הלוואה/ זכות שלא בגדר סעיפיםי א'-ב', אבל ניתנה לבעל שליטה או קרובו, תמוסה כהכנסה לפי סע' 2(4) (נחקק בעקבות זילברשטיין- מינץ).

1. בעיות בס' 3(ט):

1. עוסק רק בהכנסת העובד- האם הוצאות המעביד מוכרות ? (ס' 2 לא מתייחס בפירוש לאף אחד, לכן ניתן להסיק שחל על שניהם)
2. לא מכסה את כל האפשרויות (שוכר נותן למשכיר הלוואה ללא ריבית כתשלום עבור שכירת הדירה – לא מכוסה ע"י הסעיף).
3. החלופה השניה כוללת סייג של "זולת אם ללא קשר" והראשונה לא; האם זהו הסדר שלילי?
4. העיתוי הרלוונטי למיסוי הוא בשעת המימוש בעוד שבס' 2 מדובר בשעת הקבלה.

מיסוי לפי ס' 2 בלבד

1. מיסוי לפי העסקאות בפועל – הטבת שכר רעיונית מול הוצאת ריבית רעיונית- במקרים בהם החלופות בס' 3ט לא רלוונטיות.

1. כאשר מכניסים את ס' 3ט:
2. פס"ד רימון- סוכנות הביטוח רימון עיכבה אצלה פרמיות שהייתה אמורה להעביר לחברת כלל. את הפרמיות השקיעה בבנק, בריבית גבוהה. פ"ש קבע כי את הרווח על הריבית, כולו, יש למסות, ובנוסף, למסות את המחיר שהיו צריכים לשלם על החזקת הפרמיות אצלם (הצמדת ההלוואה למדד בהתאם ל3[ט]). לפי יורן, שהיה בא-כוח רימון בעליון, המיסוי בפועל יכול להעשות רק לפי ס'2(1), אמנם, 30ט) אמור לחול, ויש למסות על 30K (ההכנסה הרעיונית), אבל זה מתקזז עם עלותה הרעיונית של הפקדת הכסף בבנק, ההוצאה הרעיונית (גם 30K).
3. המחוזי- לפי ס' 3ט- יש לשלם גם את שווי הטבה לפי הסעיף וגם הרווח שנוצר מההלוואה.
4. העליון: מיעוט,נתניהו- היה יכול להרוויח לפי הריבית הרעיונית של שר האוצר אבל אנו נמסה לפי מה שהרוויח בפועל (70K). הכימות של ס' 3ט הוא חזקה הניתנת לסתירה ונשתמש במקרים שלא ניתן לבדוק שווי בפועל. שמגר ואור– מינימום למיסוי הוא לפי ריבית שר האוצר- והולכים לפי הגבוה מבין השניים (70K). עמדת הפ"ש נסתרה.
5. השופטים דיברו יותר על הצורך להימנע מכפל מס מאשר על עסקאות רעיוניות

1. פס"ד זילברשטיין מינץ (לפני החלופה השלישית): הלוואה לבעל שליטה: בעלי השליטה לקחו הלוואה ללא ריבית מהחברה; מבחינה מהותית היה זה דיבידנד. טענו שמכיוון שס'3(ט) הוא מיוחד ביחס לס'2 (כפי שבעניין רימון), והוא איננו כולל (בזמנו) הוראה על דיבידנד, משמע אין למסותם. פ"ש טוען טענה הפוכה מברימון, וטוען שס' 2 כללי, ו-3 ומשני.:

1. העליון: לפי פס"ד שפר (הפרדס) יש לבדוק מה היו העסקאות האמיתיות, החלופות בס' 2 כוללות הכנסות רעיוניות.
2. ללא סעיף 3ט ההטבות היו ממוסות לפי שווי השוק שלהם. תפקידו של ס' 3ט הוא לקבוע כימות שונה- לפי הריבית של שר האוצר. אין בס' 3ט משום יצירת מקור חדש.
3. לפי דורנר כשבאים למסות יש לבדוק את העסקאות הרעיונית לפי ס' 2 ורק כימות ההטבה יעשה לפי ס' 3ט.
4. בדנ"א– שטרסברג- כהן- ס' 3ט נועד לכימות, הבהרה וסיווג הכנסה.
5. לסיכום- ס' 3ט אינו הסדר ממצה או מקור מס חדש- הוא רק מבהיר ומכמת.

1. סיווג– לפי הסעיף אנו יודעים שהלוואה לעובד היא טובת הנאה הנכנסת למסגרת של ס' 2(2)
2. הבהרה- חובת מס בגין כל הכנסה רעיונית חלה גם על מקרה של "הלוואת חינם"
3. כימות- מכיוון שישנו קושי להעריך את השווי (למרות שיש מחיר שוק) הסעיף מצבע כימות לפי הריבית של שר האוצר. אם יש רווח בפועל:

1. פסיקה ישנה – רימון – נתניהו- לפי מס שהרוויח בפועל, או שמגר- רווח בפועל או שר האוצר לפי מה שיותר גבוה (שר אוצר זה תחתית). יורן: 3(ט) חל במקביל, אבל במקרה זה זה מתקזז.
2. פסיקת מינץ – מכמתים לפי הרווח בפועל.

1. פס"ד דר(מחוזי): מיסוי אופציות

1. דר קיבל אופציות בשווי של מש"ח ומוסה בהתאם על מש"ח לפי 2(2). כשבא לממשן, האופציות פקעו, ולא היו שוות כלום. דר טען שהמיסוי בעבר היה שגוי, כי צריך למסות במועד המימוש ולא במועד קבלת ההטבה (בהתאם למינץ). רשויות המס: רק באופציות לא סחירות נמסה במועד המימוש, אבל הכלל הרחב הוא של שומה במועד קבלה.
2. בר: ס' 3ט לא קובע חבות אלא מכמת בלבד . לפי ס' 2 ממסים בשעת הקבלה כהכנסה פירותית . באופציות ישנה אפשרות לתוספת ערך בעת המימוש, אולם לדעת בר, את התוספת הזו נמסה כרווח הון ולא כפירות – מכיוון שדינה כדין כל הטבה (גם רכב או חליפה שקיבל העובד יכול ערכה לעלות/לרדת וגם אז זה הון ולא פירות).
3. בר: ההבחנה שעושות רשויות המס בין אופציות סחירות ללא סחירות אינה נכונה מהותית ואין לה אסמכתא בס' 3ט. ישנה בעיה בכימות אולם זה לא משליך על המהות.
4. ביהמ"ש המחוזי: מקבל את דר. למרות זילברשטיין מינץ, ביהמ"ש מעצים את תפקידו של ס' 3ט ומעניק לו את הכוח לקבוע את עיתוי המיסוי באופציות. ביהמ"ש מקיש מעקרון המימוש לעניין זה.
5. יצירת חריג בין הטבות הכנסה רגילות שממוסות בעת הקבלה לבין אופציות שממוסות בעת המימוש.
6. שימוש מוטעה בעיקרון המימוש שכן הוא מדבר על נכסי הון ופה מדברים על הטבת הכנסה פירותית.
7. העליון: כל הטבות שכר ממסים בעת קבלתן ורק אז. רק אלו שלא ניתן לכמת את שוויון (לא סחירות) ימוסו בעת המימוש. – 3(ט) אינצדנטלי ל-2(2).
8. הסיבה לפסיקה היא אכזריות בדיני קיזוז ההפסדים- דר נשאר בלי כלום

1. ס' 102 לפקודה- יצירת מסלולים בכל הנוגע למתן אופציות לעובדים- פירותי והוני.פירותי: האופציה מופקדת בנאמנות לשנה; רק כעבור שנה האופציה יכולה להתממש, ואז ממסים אותה מיסוי פירותי. ההבדל: דחיית מס עבור העובד (נחשב להוצאה מוכרת כמשכורת עבור המעביד).הוני: האופציה מופקדת בנאמנות לשנתיים; רק לאחר מכן האופציה יכולה להתממש, ואז ממסים אותה מיסוי הוני – 25%!. ההבדל: דחיית מס של שנתיים, מיסוי הוני אבל! לא הוצאה מוכרת עבור המעביד על משכורת.
2. פירותי: האופציה מופקדת בנאמנות לשנה; רק כעבור שנה האופציה יכולה להתממש, ואז ממסים אותה מיסוי פירותי. ההבדל: דחיית מס עבור העובד (נחשב להוצאה מוכרת כמשכורת עבור המעביד).
3. הוני: האופציה מופקדת בנאמנות לשנתיים; רק לאחר מכן האופציה יכולה להתממש, ואז ממסים אותה מיסוי הוני – 25%!. ההבדל: דחיית מס של שנתיים, מיסוי הוני אבל! לא הוצאה מוכרת עבור המעביד על משכורת.

עשוי לעניין אותך

סוגי מיסים - על סוגי המיסים הנהוגים בישראל

החזרי מס לשכירים – כל התורה: מידע מעודכן לשנת 2024

נקודות זיכוי מס לחיילים משוחררים: החזר מס לחיילים משוחררים